Как отменить акт налоговой проверки
Судебная практика: отмена решений налоговых органов по формальным основаниям
Несоблюдение должностными лицами налоговой инспекции существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки – самостоятельное и безусловное основание для отмены решения, вынесенного по итогам такого рассмотрения. Данное правило закреплено в п. 14 ст. 101 и п. 12 ст. 101.4 НК РФ. На основании этих норм вышестоящий налоговый орган или суд могут признать ненормативный правовой акт инспекции недействительным. Причем если будет установлено, что процедурные нарушения со стороны контролеров носят существенный характер, рассматривать налоговый спор по существу не требуется (п. 73 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57). Как в последнее время судебные органы рассматривали споры, в которых налогоплательщики заявляли о нарушении своих прав на стадии рассмотрения материалов проверок и вынесения решений по ним? Какие процедурные нарушения арбитры признают существенными, а какие нет? Ответы на эти вопросы вы узнаете из обзора судебной практики.
Плательщик не извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
Пожалуй, это самая распространенная причина отмены судьями решений налоговиков по формальным основаниям. Порой арбитров не могут убедить никакие доводы инспекторов, которые всеми возможными и невозможными способами пытались рассмотреть материалы контрольных мероприятий в присутствии представителей проверяемого лица.
Судебные акты в пользу налогоплательщиков.
В качестве примера приведем Постановление ФАС ДВО от 11.03.2014 № Ф03-557/2014.
Налоговая инспекция после окончания выездной проверки на протяжении трех месяцев предпринимала попытки уведомить организацию о времени и месте рассмотрения итогов контрольных мероприятий. Ситуация осложнялась тем, что место нахождения органов управления общества, являющееся его юридическим адресом, было значительно удалено (свыше 500 км) от расположения инспекции. Кроме того, почтовый адрес организации не совпадал с юридическим.
Первоначально рассмотрение результатов проверки было назначено налоговым органом на 20.09.2012. Соответствующее извещение за месяц до указанной даты проверяющие направили по юридическому и почтовому адресам организации. Впоследствии рассмотрение переносилось трижды, поскольку на очередную назначенную дату инспекция не располагала сведениями о вручении налогоплательщику заказных писем (вся корреспонденция была получена, но с опозданием). Проверяющие неоднократно пытались вручить представителям общества (правда, безуспешно) извещения о времени рассмотрения материалов проверки, выезжая по юридическому и почтовому адресам. По этим же адресам направлялись телеграммы.
Статьи 101 и 101.4 НК РФ не содержат оговорок о необходимости извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки какими-либо определенными способами, в частности путем направления по почте заказного письма с уведомлением о вручении или вручения его адресату под расписку. В связи с этим названное извещение не может быть признано ненадлежащим лишь на том основании, что оно было осуществлено каким-либо иным способом, например путем направления телефонограммы, телеграммы, по факсимильной связи или передачи в электронном виде по ТКС (п. 41 Постановления Пленума ВАС РФ № 57).
В итоге рассмотрение состоялось в назначенное время 16.11.2012 в отсутствие налогоплательщика – но только после того, как у инспекции появилась информация, что заказная корреспонденция с очередным извещением вручена представителю организации 13.11.2012 (копия почтового уведомления по запросу налогового органа поступила из отделения связи по факсимильной связи).
Суды трех инстанций отклонили доводы инспекции о соблюдении процедуры вынесения решения. Арбитры установили, что письмо, в котором находилось извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки, выдано в почтовом отделении неустановленному лицу, не имеющему отношения к налогоплательщику. Соответствующей доверенностью полномочия этого лица контролеры не подтвердили. Не признали судьи и факсимильную копию почтового уведомления о вручении заказного письма. Налоговики не зарегистрировали данный документ в качестве входящего. Следовательно, доказательствами того, что названная копия была в инспекции на дату рассмотрения результатов проверки и вынесения решения (19.11.2012), налоговый орган не располагал. Оригинал почтового уведомления с отметкой о вручении корреспонденции поступил в инспекцию 19.11.2012.
В связи с данными обстоятельствами арбитры пришли к выводу: налоговый орган не предоставил налогоплательщику возможность принять участие в рассмотрении материалов проверки, поскольку решение о привлечении к ответственности было вынесено в отсутствие заявителя, не извещенного надлежащим образом.
Подобные выводы судьи делают довольно часто. Они считают, что на момент рассмотрения материалов проверки и принятия решения налоговый орган обязан располагать не информацией об отправке заказных писем и иных отправлений, а доказательствами их вручения проверяемому лицу. Арбитры отмечают, что по смыслу п. 3 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) инспекции вправе принять решение о рассмотрении итогов контрольных мероприятий без участия налогоплательщика только при его уведомлении в установленном порядке. Признание последнего надлежаще извещенным о рассмотрении материалов проверки путем направления ему соответствующего уведомления независимо от его получения адресатом положениями ст. 101 НК РФ не предусмотрено. Такая позиция изложена, например, в постановлениях ФАС МО от 24.01.2014 № Ф05-17623/2013, от 20.01.2014 № Ф05-16692/2013, ФАС ВСО от 25.02.2014 № А19-1342/2013, ФАС СКО от 13.07.2012 № А32-11821/2011 и др.
Однако есть и иная судебная практика.
Судебные акты в пользу налоговиков.
Доказательство этому утверждению – Постановление ФАС ЦО от 13.02.2014 № А09-4108/2013. Проблемы налогового органа начались уже на стадии вручения акта выездной проверки. Направленный предпринимателю вызов явиться в налоговый орган для вручения акта возвратился в инспекцию. Тогда контролеры решили сами навестить налогоплательщика и вышли по адресу его регистрации. Но напрасно: предпринимателя там не оказалось. Поскольку акт вручить лично не удалось, его направили по почте. И эта корреспонденция тоже вернулась в налоговый орган.
Аналогичные действия контролеры предприняли и для вручения налогоплательщику уведомления о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Налоговики выходили по месту регистрации проверяемого лица, направляли заказные письма, посылали телеграммы. Все безуспешно. Поэтому контролерам не оставалось ничего иного, кроме как рассмотреть результаты проверки и вынести соответствующее решение в отсутствие предпринимателя.
По мнению налогоплательщика, подобными действиями налоговый орган нарушил процедуру привлечения к налоговой ответственности, поскольку решение было вынесено без его участия и без доказательств надлежащего извещения о дате и времени рассмотрения материалов выездной проверки. Суды трех инстанций пришли к выводу, что налоговый орган закон не нарушил. Аргументируя такое решение, арбитры указали следующее.
Уведомление о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов проверки инспекция направила по надлежащему адресу. Ведь предприниматель не вносил в ЕГРИП сведения об изменении места жительства, не уведомлял налоговый орган о фактическом месте жительства, ходатайств о направлении ему корреспонденции по каким-либо иным адресам, в частности по адресу его представителя, в налоговый орган не представлял. Поэтому неполучение налогоплательщиком почтовой корреспонденции, направляемой в его адрес, обусловлено не действиями инспекции или органа почтовой связи, а действиями самого налогоплательщика и его фактическим отсутствием по месту регистрации. Судьи подчеркнули: обязанность получения корреспонденции по адресу, который является местом регистрации, возложена на предпринимателя, вне зависимости от фактического проживания по данному адресу.
В итоге арбитры решили: налоговый орган надлежащим образом известил налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки, следовательно, процедура привлечения предпринимателя к налоговой ответственности не нарушена.
И это не единственный судебный акт. Например, в Постановлении ФАС СКО от 22.02.2013 № А22-1744/2011 арбитры отклонили довод налогоплательщика о неполучении им какой-либо корреспонденции по юридическому адресу. Неполучение заказных писем является риском налогоплательщика, и он несет неблагоприятные последствия, связанные с недобросовестным отношением к своим обязанностям. По мнению судей, общество, не находясь по своему юридическому адресу и не заявив об изменении места его нахождения, целенаправленно создало условия, препятствующие инспекции осуществлять налоговый контроль, чем нарушило требования пп. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ. Поэтому на заявителя не распространяются предусмотренные п. 14 ст. 101 НК РФ гарантии защиты прав добросовестных налогоплательщиков.
Плательщик не ознакомлен со всеми материалами проверки.
Пунктом 3.1 ст. 100 НК РФ установлено, что налоговый орган должен приложить к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушения законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе контрольных мероприятий. При этом документы, полученные от проверяемого лица, к акту не прилагаются.
Из правовой позиции Президиума ВАС, изложенной в Постановлении от 08.11.2011 № 15726/10, следует: право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными контролерами в рамках проводимых проверок, является его неотъемлемым правом. Однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у плательщика возможности ознакомиться с данными материалами и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Поэтому прежде, чем отменять решение по формальным основаниям, следует выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на выводы налогового органа, зафиксированные в акте налоговой проверки.
Иными словами, нарушение проверяющими п. 3.1 ст. 101 НК РФ еще не означает, что их решение будет признано судом недействительным по процедурным основаниям. Арбитры в каждом конкретном случае исследуют материалы дела и дают им соответствующую оценку.
Приведем пример – Постановление ФАС ВСО от 30.01.2014 № А78-1414/2013. Налогоплательщик оспорил решение инспекции в судебном порядке, в том числе по формальным основаниям. Согласно иску, налоговый орган приложил к акту выездной проверки не все документы, поименованные в этом акте: отсутствовали копии выписок по операциям на счетах контрагентов, акты обследования, сведения из информационных ресурсов налоговой службы. Это, по мнению проверяемого лица, нарушило его права на защиту интересов.
Судебные органы признали доводы налогоплательщика обоснованными. Судьи решили: данные обстоятельства лишили его возможности проверить достоверность указанных документов, дать правовую оценку допустимости и относимости полученных доказательств, подтверждающих вину в совершении налогового правонарушения, и, соответственно, представить свои объяснения и возражения по существу установленных инспекцией нарушений.
Поддерживая налогоплательщика, арбитры отметили: не только полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, но и последующее изучение и составление налогоплательщиком возражений на него являются обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности. Поэтому несоблюдение инспекцией требований п. 3.1 ст. 100 НК РФ повлияло на объективность рассмотрения материалов проверки и лишило организацию возможности в полной мере реализовать право на защиту интересов. Следовательно, допущенное нарушение должно быть квалифицировано как существенное и являющееся основанием для признания решения инспекции недействительным.
Аналогичные выводы сделаны в постановлениях ФАС СКО от 13.02.2014 № А53-5717/2013, от 08.07.2013 № А53-28709/2012, ФАС ВСО от 15.02.2013 № А78-4232/2012.
Арбитры ФАС ЗСО (Постановление от 27.02.2014 № А70-1252/2013) также пришли к выводу, что инспекцией допущены процессуальные нарушения в виде ненаправления налогоплательщику всех необходимых документов (в том числе протокола допроса свидетеля). Однако судьи установили следующие факты:
В итоге арбитры не признали допущенное нарушение существенным, позволяющим отменить принятое решение инспекции по указанной налогоплательщиком причине.
Аналогичную позицию судьи заняли при вынесении постановлений ФАС ЗСО от 25.09.2013 № А27-19122/2012, ФАС ЦО от 18.03.2014 № А35-2512/2013.
Интересной, на наш взгляд, является ситуация, рассмотренная арбитрами ФАС МО (Постановление от 20.02.2014 № Ф05-532/2014). Налогоплательщик посчитал, что инспекция нарушила процедуру проверки, не предоставив ему копии запросов и ответов из банков контрагентов. Это не позволило организации выяснить, получены ли указанные документы непосредственно в рамках проведения выездной проверки. Налогоплательщик полагает, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ данные обстоятельства являются основанием для отмены решения инспекции.
Суд с налогоплательщиком не согласился. Арбитры установили, что в качестве приложений к акту проверки обществу были вручены копии банковских выписок его контрагентов. По мнению судей, запросы, направленные проверяющими в банк о представлении данных выписок, не содержат фактов, свидетельствующих о нарушении налогоплательщиком налогового законодательства. Поэтому они не должны входить в состав приложений к акту проверки. Следовательно, нарушения порядка проведения проверки со стороны налогового органа отсутствуют.
Нарушения, не связанные с рассмотрением материалов проверки.
Несоблюдение сроков проверки.
В статьях 88 и 89 НК РФ установлены сроки проведения камеральных и выездных проверок. Является ли несоблюдение этих сроков основанием для признания решения налогового органа незаконным по формальным основаниям? Единого мнения судебных органов на этот счет нет. В качестве примера приведем два судебных акта одного и того же округа.
ФАС СКО в Постановлении от 17.02.2014 № А53-33611/2012 поддержал позицию налогоплательщика, решение по камеральной проверке в отношении которого было вынесено спустя пятнадцать месяцев после истечения соответствующего срока. Судьи решили, что налоговый орган нарушил принцип недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля. Убедительных доказательств обоснованности столь длительного срока проведения проверки инспекция не представила.
Арбитры обратили внимание на следующее. В силу ст. 88 НК РФ налоговый орган обязан осуществить проверочные мероприятия в отношении принятой им налоговой декларации в установленный трехмесячный срок. Поэтому при отсутствии факта истребования каких-либо сведений и документов в течение указанного срока налогоплательщик был вправе предположить, что у инспекции нет сомнений в правомерности применения заявленных в декларации сумм налога. Более того, налоговый орган не произвел никаких действий не только в установленный для проведения проверки срок, но и в течение десяти месяцев с момента подачи налоговой декларации.
Длительный срок проверки в рассматриваемом случае был расценен арбитрами исходя из конкретных обстоятельств как нарушающий цели налогового администрирования, которые не могут иметь дискриминационный характер, препятствующий предпринимательской деятельности налогоплательщика. Итог судебного разбирательства – такое нарушение порядка проведения проверки является существенным и в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ служит основанием для отмены решения налогового органа.
Другой пример – Постановление ФАС СКО от 31.01.2014 № А53-33617/2012. Камеральная проверка завершилась принятием решения спустя год после подачи декларации. Судьи пришли к выводу, что на законность решения данный факт не влияет. Аргументируя свой вывод, они сослались на п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71. В этом документе разъяснено: при применении ст. 88 НК РФ следует исходить из того, что установленный ею срок не является пресекательным, его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию.
Оценив характер допущенных налоговым органом процедурных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного решения, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии существенных нарушений процедуры проведения камеральной проверки. Более того, арбитры обвинили самого налогоплательщика в том, что проверка длилась так долго. Судьи указали на недобросовестность его поведения: предприниматель не представлял инспекции пояснения и документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в декларацию. Поэтому проверяющие были вынуждены запрашивать эти документы у иных лиц, что отчасти явилось причиной нарушения срока проведения камеральной проверки.
Несоответствие актов и решений требованиям НК РФ.
В силу п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности излагаются обстоятельства совершенного проверяемым лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой. В решении делаются ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. Кроме того, в решении отражается размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Оформление решения с нарушением данных правил может привести к его отмене на основании п. 14 ст. 101 НК РФ.
Так, ФАС ПО в Постановлении от 13.02.2014 № А65-9516/2013 признал незаконным решение налоговиков на том основании, что в оспариваемом решении (как и в акте выездной проверки) не указаны обстоятельства, выявленные налоговым органом при проведении контрольных мероприятий, не приведены причины возникновения недоимки, отсутствуют ссылки на первичные документы. Это, по мнению арбитров, является нарушением п. 8 ст. 101 НК РФ и в силу п. 14 названной нормы служит основанием для признания решения недействительным.
В деле, рассмотренном ФАС СКО (Постановление от 31.01.2013 № А61-907/2012), налогоплательщик оспорил решение инспекции по формальным основаниям по причине того, что в нем не дана оценка представленным возражениям на акт проверки. Арбитры налогоплательщика не поддержали. Судьи пришли к выводу, что отсутствие в решении развернутой мотивировки, объясняющей, по какой причине доводы проверяемого лица отвергнуты, само по себе не является безусловным основанием для отмены решения, поскольку обществу обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, а также представить необходимые объяснения.
Вынесение решения без учета возражений налогоплательщика также было предметом судебного разбирательства в ФАС ВВО (Постановление от 25.12.2013 № А82-11448/2012). Из материалов дела следует, что налогоплательщик направил возражения на акт проверки по почте в последний день установленного срока. Разумеется, заказное письмо поступило в налоговый орган позже вынесения решения. Причем организация не известила проверяющих о направлении возражений, не ходатайствовала о переносе даты рассмотрения материалов проверки, своих представителей для участия в данном рассмотрении не направила. Инспекция в отсутствие информации о существовании возражений приняла решение по проверке. В тот же день оно было вручено директору общества, который ни словом не обмолвился о направлении возражений.
Исследовав и оценив эти факты, арбитры пришли к выводу: налоговый орган обеспечил соблюдение гарантий прав налогоплательщика, а вот общество злоупотребило правами, предоставленными ему для защиты его интересов законодательством. Следовательно, инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
Судебная практика свидетельствует, что налоговые органы довольно часто не соблюдают процедуру рассмотрения материалов проверок и вынесения решений по ним. Налогоплательщики используют такие промахи контролеров с целью отмены их ненормативных правовых актов. Иногда это удается, иногда нет. Практика показывает, что суды тщательно анализируют конкретные обстоятельства рассматриваемых дел, поэтому предугадать исход оспаривания решения по формальным основаниям довольно сложно. Налогоплательщикам следует помнить, что арбитры не приветствуют утаивание информации о процедурных нарушениях до судебного разбирательства. Об этом свидетельствует позиция Пленума ВАС, изложенная в п. 68 Постановления № 57: суды могут оценивать доводы налогоплательщика о несоблюдении контролерами существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки только в том случае, если эти доводы заявлялись при обжаловании решения в вышестоящем налоговом органе.
[1] Определением от 28.03.2014 № ВАС-2821/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
Как отменить решение ИФНС на формальных основаниях: налоговые проверки изменились
Не так давно изменились правила вынесения решения по итогам налоговых проверок. Причем новшества добавили прав налогоплательщикам. Теперь инспекторы обязаны знакомить их с собранной информацией еще до рассмотрения материалов проверки, а также вручать дополнение к акту налоговой проверки в течение 5 рабочих дней и еще 15 дней давать на подачу письменных возражений.
Все это полезные для бизнеса дополнения, но вот вопрос, ответ на который может обрадовать еще больше: подлежит ли решение ИФНС отмене, если инспекция не выполнит новые указания?
Вопрос второй: по каким вообще формальным нарушениям инспекции при оформлении результатов проверки их решение может быть отменено?
Не исключено, что ответы пригодятся по итогам отчетной кампании за I квартал 2019 года.
Фирму обязаны заранее ознакомить с материалами проверки и допмероприятий
Ознакомление с материалами
Налоговые органы теперь обязаны еще до рассмотрения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля ознакомить с ними проверяемое лицо.
Правда, не указано, насколько «до»: за неделю, день или час. Очевидно, что срок должен быть достаточен для ознакомления представителя компании со всеми собранными инспекторами документами.
Дополнение к акту проверки
После окончания дополнительных мероприятий налогового контроля (допрос свидетелей, истребование документов, проведение экспертизы) инспекторы обязаны составить дополнение к акту проверки.
Ранее такого требования не было, отдельным документом указанные мероприятия не оформлялись вовсе.
Вручение дополнения
В течение 5 дней после составления дополнение должно быть передано налогоплательщику: вручено лично под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения.
Срок для оспаривания
В течение 15 дней налогоплательщик имеет право оспорить это дополнение.
Допрос свидетеля
Свидетелю после допроса должна быть вручена лично под расписку копия протокола допроса. В случае его отказа от получения копии этот факт отражается в протоколе.
Федеральный закон от 03.08.2018 № 302-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации»
Ранее срок вручения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля законодательно не был урегулирован. Пробел восполняли разъяснения Пленума ВАС РФ, согласно которым данный срок должен быть аналогичен сроку вручения акта налоговой проверки, то есть составлять 5 рабочих дней (п. 28 Постановления от 30.07.2013 № 57). Фактически эти разъяснения теперь прописали в кодексе (под «днями» в НК РФ по умолчанию понимаются рабочие дни, п. 6 ст. 6.1).
Решение отменяется, если фирме не обеспечили участие в рассмотрении материалов
а) необеспечение возможности проверяемого лица участвовать в рассмотрении материалов проверки;
б) необеспечение возможности этого же лица представить свои объяснения.
Кроме того, основаниями для отмены решения инспекции вышестоящим налоговым органом или судом могут быть иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если они привели или могли привести к принятию неправомерного решения.
«НК Российской Федерации (часть первая)» от 31.07.1998 № 146-ФЗ
Данные правила могут быть применены в случае неисполнения налоговиками своих новых обязанностей по ознакомлению компании с материалами проверки до их рассмотрения в кабинете ИФНС и по ознакомлению с дополнениями плюс по выдержке 15 дней для получения возражений.
Данный вывод подтверждается и ранее сложившейся судебной практикой.
Так, Арбитражный суд Московского округа признал решение ИФНС недействительным, мотивировав тем, что в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля компания фактически была лишена возможности подготовить и представить объяснения в отношении результатов данных мероприятий и итоговых выводов инспекции, так как не была ни заблаговременно извещена о факте рассмотрения всех материалов проверки, ни заблаговременно ознакомлена с результатами проведенных допмероприятий (Постановление от 09.02.2015 № Ф05-16883/2014).
Решение отменяется, если фирму не известили о дате и времени рассмотрения
1) неизвещение или ненадлежащее извещение проверяемого лица о месте и времени рассмотрения материалов проверки и принятие решения в отсутствие этого лица.
При этом извещение может быть произведено не только путем направления по почте заказного письма с уведомлением о вручении или вручения его адресату непосредственно, но и каким-либо иным способом. Например, путем направления телефонограммы, телеграммы, по факсимильной связи или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.
2) вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой не тем руководителем (замруководителя) ИФНС, который рассматривал эти материалы, в том числе возражения проверяемого лица, и непосредственно исследовал все имеющиеся доказательства.
Налогоплательщик вправе ссылаться на такие нарушения в суде при условии, что он указывал на них в жалобе в УФНС.
Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»
Инспекции недостаточно просто подтвердить, что извещение направлено в адрес налогоплательщика. До рассмотрения материалов чиновники должны убедиться, что налогоплательщик (законный представитель) это извещение получил (пп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ).
Типичный пример. Компания заявила, что не была извещена о проводимых мероприятиях налогового контроля, не получала ни акт камеральной проверки, ни уведомление о вызове для рассмотрения материалов, ни требование о предоставлении документов.
Суд отверг довод инспекции о направлении указанных документов заказными письмами. Копии почтовых уведомлений об их вручении инспекция представить не сумела, что было расценено судьями как свидетельство неполучения фирмой почтовой корреспонденции (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.01.2015 № Ф05-15735/2014).
Решение отменяется, если компанию не известили о переносе срока рассмотрения
Организация оспорила решение налоговиков, сославшись на то, что они не обеспечили ей возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки – лично гендиректору или представителю общества и представить объяснения, то есть допустили нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
Суд установил, что инспекцией в адрес общества было направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 22.01.2018, согласно которому рассмотрение материалов должно было состояться 29.01.2018 в 16:00.
Вместе с тем из протокола рассмотрения материалов следует, что данное мероприятие состоялось 30.01.2018 в то же время. По его итогам инспекция вынесла решение о привлечении общества к ответственности. При этом ИФНС не представила доказательства извещения компании о рассмотрении материалов в указанную дату.
В связи с этим суды пришли к выводу, что налоговый орган действительно не предоставил обществу возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов, чем нарушил существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. В силу пункта 14 ст. 101 НК РФ это является безусловным основанием для отмены принятого решения.
Исходя из изложенного, решение инспекции было признано недействительным.
Решение отменяется, если протокол осмотра получен по истечении срока проверки
1. Протокол осмотра получен по истечении срока проведения проверки.
Предприниматель подал декларацию по УСН, указав в ней доход в размере 5,3 млн рублей и расходы в размере 4,8 млн рублей.
Инспекция отказала в признании расходов, сославшись на то, что данные расходы арендного характера – на содержание помещений, приобретение стеллажей, офисной мебели, поломоечной машины и уборку территории – хотя и подтверждены документами, но не факт, что относятся к арендуемым помещениям.
Для доказательства обратного инспекторы провели осмотр арендованных территории и помещений, а также направили запрос субарендатору.
Однако данные действия были совершены уже после истечения срока проведения камеральной проверки и даже после рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя в управлении ФНС РФ.
Следовательно, протокол осмотра территории и помещений, а также ответ субарендатора – это документы, добытые с нарушением порядка, в связи с чем они не отвечают критерию допустимости доказательств и не могут быть положены в основу решения по итогам камеральной проверки.
По данным ИФНС на расчетный счет ИП за тот же период поступило 63 млн рублей. Ссылаясь на данное расхождение, инспекция направила бизнесмену требование представить книгу учета доходов и расходов, книгу кассира-операциониста и другие документы, подтверждающие полученные доходы.
Однако правовых оснований направления этого требования у инспекции не имелось. Она не предъявила доказательства того, что указанная сумма поступила на расчетный счет в результате деятельности по УСН и является доходом ИП. Каково происхождение данных средств, инспекция не выяснила. Кроме того, инспекторы не представили доказательства того, что в декларации обнаружены какие-либо ошибки и противоречия.
При таких обстоятельствах расхождение между суммой выручки, поступившей в течение года на расчетный счет, и доходами, отраженными в налоговой декларации, может быть предметом исследования только в рамках выездной налоговой проверки, но не камеральной.
Таким образом, в силу п. 7 ст. 88 НК РФ правовых оснований для направления указанного требования у ИФНС не имелось. Глава 26.2 кодекса также не предполагает обязанности налогоплательщика представлять в инспекцию вместе с декларацией книгу учета доходов и расходов, книгу кассира-операциониста и другие документы.
Решение отменяется, если инспекция не оформила увеличение периода проверки
Согласно решению о ее проведении проверке подлежал период с 01.01.2013 по 31.12.2014.
Инспекторы в ходе ревизии обнаружили, что компания в III квартале 2012 года с помощью взаимозависимого лица создала схему, позволяющую регулировать доход и сохранять возможность применения УСН. В действительности фирма утратила право на применение спецрежима в указанном квартале. Поэтому налоговый орган начислил налоги по общей системе налогообложения.
Исправить период проверки инспекторы решили письмом «Об исправлении технической опечатки». В нем сообщалось, что в решении о проведении проверки и справке о проведенной проверке начало проверяемого периода следует читать как определенный с 01.01.2012.
Суд признал такой метод расширения периода проверки противоречащим НК РФ.
Проверяемый период по налогу является существенным условием проведения проверки, которое определяет права и обязанности налогового органа и налогоплательщика в ходе проведения проверки. В связи с этим его изменение путем исправления опечатки (тем более после окончания проверки) является недопустимым.
Действия ИФНС являются существенным нарушением процедуры проведения проверки, на основании чего решение инспекции признается недействительным.
Решение отменяется, если приложения к акту проверки не были вручены компании
Арбитры установили, что с целью вручения акта с приложениями инспекторы выезжали по адресу регистрации ИП. Однако дверь им никто не открыл, и тогда они решили отправить документы по почте.
По данным интернет-сайта http://www.russianpost.ru почтовое отправление получено адресатом. В подтверждение этого обстоятельства налоговым органом также был направлен запрос в адрес филиала ФГПУ «Почта России». Согласно ответу заказное письмо вручено лично адресату 24.11.2017.
Вместе с тем предприниматель представил суду письмо филиала почты, согласно которому указанное отправление было вручено ненадлежащему лицу.
Таким образом, достоверные доказательства вручения приложений к акту налоговой проверки отсутствуют.
Невручение приложений может служить основанием для признания решения ИФНС недействительным (п. 14 ст. 101 НК РФ, п. 38, 68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).
Примечание редакции:
Аналогичное решение недавно вынес Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа – направил дело на новое рассмотрение, поскольку факт вручения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, достаточность врученных документов для признания начислений законными судами не были проверены (Постановление от 18.03.2019 № Ф02-471/2019).
Решение отменяется, если доверенность необоснованно отклонили
Камнем преткновения стали доверенности двух представителей фирмы, которых она делегировала в инспекцию на рассмотрение документов по итогам проверки. Инспекторы не допустили их за стол, сославшись на то, что доверенности не содержат полномочий участвовать от имени общества в рассмотрении материалов конкретной ревизии. Значит, названные лица уполномоченными представителями налогоплательщика не являются, – резюмировали в ИФНС и рассмотрели материалы проверки без их участия.
Однако суд поддержал компанию в том, что ни законодательство о налогах и сборах, ни гражданское законодательство не предписывают необходимости специального указания в доверенности полномочий на участие в рассмотрении материалов конкретной проверки.
В доверенности, выданной уполномоченному представителю налогоплательщика-организации, возможно указание общего полномочия на представление интересов в отношениях с госорганами.
Предъявленные доверенности соответствуют требованиям ст. 185, 186 ГК РФ, составлены в письменной форме, подписаны руководителем предприятия, содержат печать организации, дату выдачи доверенности с указанием срока окончания ее действия.
Заявления о прекращении действия доверенностей либо об изъятии полномочий представителей, ограничении объема полномочий от общества не поступали.
Следовательно, налоговый орган обязан был допустить представителей общества к участию в рассмотрении документов и предоставить им право дать объяснения (п. 1, 6 ст. 100 НК РФ).
Решение отменяется, если резолютивная часть решения расходится с мотивировочной
Основанием послужил тот факт, что вывод в резолютивной части решения о доначислении налога противоречил выводу в мотивировочной части об отсутствии оснований для доначисления ввиду отсутствия у компании каких-либо трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера с сотрудниками.
Судьи указали, что в решении не отражены конкретные обстоятельства совершения правонарушения. Указывая на несвоевременное перечисление налога, инспекция не привела данных, в отношении каких лиц была произведена выплата, в какие сроки должно было быть произведено перечисление налога и в какие сроки оно было произведено.
Одновременно суд отклонил еще одно замечание компании к процедуре проведения проверки.
Фирма ссылалась на то, что в ходе ревизии был составлен акт от 17.11.2011, с которым ее ознакомили, но в тексте решения содержится ссылка на акт проверки от 13.11.2011, с текстом которого представители фирмы не были ознакомлены.
Однако суд принял пояснения представителя инспекции о том, что ссылка на акт проверки от 13 ноября является технической ошибкой (опечаткой) и компания не обосновала, каким образом данная опечатка нарушила ее права и интересы или могла повлечь принятие незаконного и необоснованного решения.
Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2013 № А40-78644/12-99-446
Решение отменяется, если его содержание расходится с содержанием акта
В такой ситуации компания фактически лишена права на представление возражений на итоговые доводы и выводы ИФНС, содержащиеся в решении по проверке.
Данные обстоятельства свидетельствуют о нарушении положений пп. 12 п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ, что является безусловным основанием для признания решения инспекции недействительным.
Решение отменяется, если акт проверки не подписан всеми инспекторами
Инспекторы возражали, что бизнесмен присутствовал при рассмотрении материалов проверки, поэтому отсутствие подписей указанных лиц на копии акта не привело к нарушению его прав.
Однако судьи напомнили, что согласно п. 2 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого она проводилась.
Аналогичное указание содержится в требованиях к составлению акта проверки, утвержденных приказом ФНС РФ.
Представители ИФНС в судебных заседаниях не смогли объяснить причину отсутствия подписей на экземпляре акта ИП, а также не пояснили, когда и при каких обстоятельствах одним из инспекторов был подписан экземпляр акта, имеющийся у инспекции, указав, что данный инспектор уволился.
В итоге суд сделал вывод, что решение, принятое в отсутствие акта проверки, соответствующего требованиям налогового законодательства, является незаконным и нарушает права и законные интересы налогоплательщика. В связи с этим оспариваемое решение признается недействительным.
Примечание редакции:
Если один инспектор расписался в акте проверки за другого – это тоже повод для отмены решения ИФНС. Судьи считают, что здесь нельзя говорить о пустой формальности, ведь в такой ситуации подпись по существу была сфальсифицирована (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.04.2015 № Ф06-23225/2015).
Решение отменяется, если к акту не приложены протоколы допроса свидетелей
Не были приложены протоколы допросов:
ИФНС заявила, что протоколы допросов не имеют доказательственного значения и не являются основанием для выводов в оспоренном решении. Кроме того, протоколы допросов сотрудников компании являются документами самого налогоплательщика и в силу п. 3.1 ст. 100 НК РФ к акту проверки прилагаться не должны.
Суд пришел к выводу, что инспекция не права, и отменил ее решение.
Из смысла ст. 101 НК РФ следует, что все выводы, изложенные в акте выездной налоговой проверки и в решении по нему, должны быть основаны на фактических обстоятельствах, выявленных при проведении проверки, и подтверждены документами, полученными налоговым органом при проведении соответствующих контрольных мероприятий.
К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки (за исключением документов, полученных от лица, в отношении которого проводилась проверка) (п. 3.1 ст. 100 кодекса).
Однако компании не были направлены в полном объеме документы, которые перечислены в акте в качестве обоснования произведенных инспекцией доначислений. Протоколы допроса были получены инспекторами не от налогоплательщика, поэтому должны были быть представлены компании.
Таким образом, неприложение инспекцией к экземпляру акта всех документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушения, не соответствует действующему налоговому законодательству.
Решение отменяется, если компания не знала о претензиях к декларации
Инспекция обнаружила арифметическое несоответствия данных и в июне направила компании сообщение о представлении пояснений. Однако по данным сайта «Почты России» компания его не получила. Других попыток известить фирму об ошибке в декларации инспекция не предпринимала.
1. Это послужило одним из оснований для отмены решения ИФНС о доплате налога и уплате штрафа.
Судьи указали, что инспекция не обеспечила общество возможностью ознакомиться с существом имеющихся к нему претензий, о наличии которых оно не могло даже предполагать. Ведь учитывая, что в декларации не было заявлено право на возмещение НДС, проверка по ней должна была иметь формальный характер в силу п. 7, 8 ст. 88 НК РФ.
2. Инспекция создала еще одно основание для отмены своего решения: в сентябре составила акт камеральной проверки, а в октябре вынесла решение.
Однако права на это она не имела, поскольку декларация поступила в инспекцию 7 февраля, а значит, проверка должна была быть завершена 7 мая, а акт проверки направлен до 22 мая. Акт же был направлен только после принятия оспариваемого решения – 28 ноября.
В таком случае выходит, что рассмотрение материалов проверки могло быть проведено налоговым органом не ранее 12 января следующего года (28 ноября + 6 дней на направление акта + месяц на возражения). Однако решение было принято без учета данных сроков, являющихся процессуальными гарантиями соблюдения прав налогоплательщиков.
В итоге суд решил, что по делу установлено еще одно безусловное основание для признания оспариваемого решения недействительным (п. 14 ст. 101 НК РФ): не была обеспечена возможность представления обществом возражений по акту проверки и материалы проверки рассмотрены без его извещения.
Схожий случай – компания подала первичную декларацию по НДС и уточненную.
При этом ошиблась в заполнении двух строк:
Решение отменяется, если инспекция не предъявляла претензии к контрагенту
Таким образом, все это привело к искажению объективной информации и, как следствие, к необоснованным выводам, отраженным в решении ИФНС.
СРОЧНО!
Успейте разобраться в ФСБУ 5/2019 «Запасы», пока вас не оштрафовали. Самый простой способ – короткий, но полный курс повышения квалификации от гуру бухгалтерского учета Сергея Верещагина